«Аудит-Центр»

Новости

История

Специалисты

Услуги

Контакты

Конференция

Журнал Экономическое обозрение Дальневосточного региона

СПЕЦИАЛИСТЫ "АУДИТ-ЦЕНТРА" ОТВЕЧАЮТ НА ВОПРОСЫ ЧИТАТЕЛЕЙ ЖУРНАЛА "ЭКОНОМИЧЕСКОЕ ОБОЗРЕНИЕ ДАЛЬНЕВОСТОЧНОГО РЕГИОНА" #1061-1070

М.М. Левицкая

1061.Облагается ли НДФЛ стоимость проезда до места работы сотрудникам, работающим вахтовым методом?

В соответствии со ст. 297 ТК РФ вахтовый метод — особая форма осуществления трудового процесса вне места постоянного проживания работников, когда не может быть обеспечено ежедневное их возвращение к месту постоянного проживания.

Вахтовый метод применяется при значительном удалении места работы от места постоянного проживания работников или места нахождения работодателя в целях сокращения сроков строительства, ремонта или реконструкции объектов производственного, социального и иного назначения в необжитых, отдаленных районах или районах с особыми природными условиями, а также в целях осуществления иной производственной деятельности.

Порядок применения вахтового метода утверждается работодателем с учетом мнения выборного органа первичной профсоюзной организации в порядке, установленном ст. 372 ТК РФ для принятия локальных нормативных актов.

Согласно п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах.

Оплата за налогоплательщика (полностью или частично) организациями товаров (работ, услуг) в его интересах в соответствии с подп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ признается доходом, полученным налогоплательщиком в натуральной форме.

В соответствии с п. 3 ст. 217 НК РФ не подлежат налогообложению НДФЛ (освобождаются от налогообложения) все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая переезд на работу в другую местность и возмещение командировочных расходов).

Стоимость проезда до места работы сотрудникам, работающим вахтовым методом, может состоять из следующих составляющих:

— стоимость проезда от места жительства работника до пункта сбора и от пункта сбора до места работы (при наличии пункта сбора и несовпадении этого пункта сбора с местом жительства работника);

— стоимость проезда от места жительства работника до пункта сбора и от пункта сбора до места работы (при наличии пункта сбора и совпадении этого пункта сбора с местом жительства работника);

— стоимость проезда от места жительства работника до места работы (при отсутствии пункта сбора).

При оплате работодателем стоимости проезда работникам, работающим вахтовым методом, до места работы от пункта сбора до места работы на практике вопросов не возникает, так как такая выплата является компенсационной и не облагается НДФЛ.

Возникают вопросы о необходимости обложения НДФЛ в части оплат работодателем стоимости проезда от места жительства до пункта сбора или до места работы и обратно.

По данному вопросу позиция Минфина однозначна. В своих письмах Минфин России от 10.01.2008 № 03-04-06-02/2, от 24.04.2008 № 03-04-06-02/41 отмечает, что согласно подп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ оплата либо возмещение работникам стоимости проезда от места жительства до места сбора или от места жительства до места работы и обратно является доходом работника в натуральной форме и, соответственно, облагается НДФЛ.

В то же время есть примеры судебных решений, из которых следует, что оплата проезда работникам от места жительства до места сбора или до места работы является компенсационной выплатой и не облагается НДФЛ: постановление ФАС Северо-Западного округа от 12.04.2006 по делу № А05-17066/05-22, постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 22.11.2007 по делу № Ф04-7996/2007, от 11.09.2007 по делу № Ф04-5867/2007 и другие.

Принимая такие решения, суды исходили из следующего.

В соответствии с п. 3 ст. 217 НК РФ не подлежат налогообложению НДФЛ (освобождаются от налогообложения) все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая переезд на работу в другую местность и возмещение командировочных расходов).

Согласно п. 1 ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ. В статье 217 НК РФ, определяющей доходы и суммы, не подлежащие налогообложению понятие «компенсационные выплаты» употребляется в значении, вытекающим из системного толкования соответствующих норм налогового и трудового права.

В силу ст. 15 ТК РФ трудовые отношения — отношения, основанные на соглашении между работником и работодателем о личном выполнении работником за плату трудовой функции (работы по должности в соответствии со штатным расписанием, профессии, специальности с указанием квалификации; конкретного вида поручаемой работнику работы), подчинении работника правилам внутреннего трудового распорядка при обеспечении работодателем условий труда, предусмотренных трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, трудовым договором.

 Из содержания ст. 164 ТК РФ следует, что под компенсациями понимаются денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных, предусмотренных федеральным законом обязанностей.

В силу ст. 313 ТК РФ государственные гарантии и компенсации лицам, работающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, устанавливаются ТК РФ и иными федеральными законами. Дополнительные гарантии и компенсации указанным лицам могут устанавливаться законами субъектов Российской Федерации, коллективными договорами, соглашениями исходя из финансовых возможностей соответствующих субъектов Российской Федерации и работодателей.

Таким образом, в случае, если ваша организация не облагает НДФЛ стоимость проезда работников от места жительства до места сбора или от места жительства до места работы и обратно либо возмещение таких расходов работникам, истину придется доказывать в суде.

Т.А. Панченко

1062.Наша организация в 2008 году приобрела по договору купли-продажи земельный участок, находящийся в муниципальной собственности. Договор купли-продажи датирован 15 сентября 2008 г. Стоимость участка составила 5150000 руб. и в полном объеме в сентябре перечислена продавцу. Дополнительные расходы, связанные с приобретением земли, составили 55000 руб. На приобретенном участке расположены производственные корпуса. Согласно расписке документы на государственную регистрацию указанного права поданы 3 октября 2008 г. Учетной политикой для целей бухгалтерского и налогового учетов на 2008 год порядок учета земельных участков не закреплен, так как приобретение земли не планировалось.
Каков порядок ведения бухгалтерского и налогового учета операций по приобретению земельных участков? Какой метод списания расходов выгодней организации? Деятельность организации стабильно прибыльная.

Федеральным законом от 30.12.2006 № 268-ФЗ «О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации» внесены изменения в гл. 25 НК РФ, которые дополнили состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией.

Статья 264.1 «Расходы на приобретение права на земельные участки» НК РФ с 01.01.2007 позволяет покупателям земельных участков, приобретенных из земель, находившихся в государственной или муниципальной собственности, учесть расходы на приобретение этих участков при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

При приобретении права на возмездной основе оформляется договор купли-продажи в соответствии с положениями ст. 37 «Особенности купли-продажи земельных участков» Земельного кодекса РФ.

Рассмотрим порядок ведения бухгалтерского и налогового учета операций по приобретению земельных участков.

Налогоплательщики, приобретающие права на земельные участки, где нет никаких зданий или сооружений, и не планирующие вести на этой земле строительство, не вправе списывать понесенные расходы на основании ст. 264.1 НК РФ.

О целевом назначении земли можно судить по условиям договора, разрешительной документации, выпискам БТИ, кадастровым планам и иным документам на приобретение земельного участка. Если земля предназначена не для строительства, а для иных целей (например, для выращивания сельскохозяйственных культур, ведения лесного хозяйства и т.д.), то, как и прежде, расходы на ее приобретение учесть нельзя.

На практике бывает, что назначение земли, которую приобрел налогоплательщик, в дальнейшем меняется и на ней начинается строительство. Однако это уже не будет иметь значения, поскольку важно первоначальное предназначение земли. Ведь в п. 1 ст. 264.1 НК РФ определено, что списанию подлежат только права на земельные участки, приобретенные для капитального строительства объектов основных средств.

Земля и иные объекты природопользования не подлежат амортизации. Это правило содержится и в налоговом (п. 2 ст. 256 НК РФ), и в бухгалтерском (п. 17 ПБУ 6/01) учете. Износ по земле на забалансовых счетах также не начисляется.

Стоимость земельных участков не списывается, поскольку потребительские свойства земли с течением времени не изменяются.

Обращаем внимание: стоимость земельных участков по-прежнему не подлежит списанию. Положения п. 2 ст. 256 НК РФ остаются в силе, и земля является неамортизируемым объектом. Наименование ст. 264.1 НК РФ говорит о том, что списывать можно расходы, связанные с приобретением права на земельные участки, а не стоимость самой земли.

Бухгалтерский учет

Земельные участки учитываются в составе основных средств согласно п. 5 ПБУ 6/01. На основании п. 4.2 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций и Плана счетов бухгалтерского учета стоимость земельных участков, приобретенных в собственность, отражается:

Дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» субсчет «Приобретение земельных участков»   Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» — 5150000 руб.;

Дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» субсчет «Приобретение земельных участков»   Кредит счета 76 «Прочие дебиторы и кредиторы» — 55000 руб. согласно принятым к оплате счетам продавцов;

Дебет счета 01 «Основные средства» Кредит счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» субсчет «Приобретение земельных участков» — 5205000 руб.

По сравнению с остальными основными средствами земельные участки имеют одно существенное отличие — они не подлежат амортизации и переоценке (п. 17 ПБУ 6/01, п. 43 Методических указаний). В остальном же порядок их бухгалтерского учета не отличается от прочих ОС, являющихся объектами недвижимости. Постановка на учет и формирование первоначальной стоимости осуществляется по правилам, закрепленным в разделах II ПБУ 6/01 и I, II Методических указаний.

Согласно п. 38 Методических указаний принятие основных средств к бухгалтерскому учету осуществляется на основании акта (накладной) приемки-передачи основных средств (форма ОС-1).

Инвентарная стоимость земельных участков согласно п. 5.2.2 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций складывается из расходов по их приобретению, включая затраты по улучшению их качественного состояния, комиссионных вознаграждений и других платежей.

Согласно п. 8 ПБУ 6/01 фактическими затратами на приобретение земельных участков являются:

— суммы, уплачиваемые продавцу в соответствии с договором купли-продажи;

— суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением;

— невозмещаемые налоги, государственная пошлина, уплачиваемые в связи с приобретением. Налог на добавленную стоимость в операциях по купле-продаже земельных участков не участвует, поскольку реализация земельных участков любого целевого назначения (долей в них) не признается объектом обложения НДС на основании подп. 6 п. 2 ст. 146 НК РФ;

— вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект;

— иные затраты, непосредственно связанные с приобретением.

Налоговый учет

Сначала разберемся, чем является земельный участок для целей налогообложения. С одной стороны, такое имущество, как земля, соответствует определению основного средства, данному в п. 1 ст. 257 НК РФ. С другой стороны, его стоимость, сформированная по правилам ст. 257 НК РФ, согласно п. 2 ст. 256 НК РФ не переносится в расходы посредством амортизации.

Согласно п. 3 ст. 264.1 НК РФ расходы на приобретение права на земельные участки включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией. Расходы включаются с момента документально подтвержденного факта подачи документов на государственную регистрацию указанного права. В соответствии с подп. 2 п. 3 ст. 264.1 НК РФ под документальным подтверждением факта подачи документов понимается расписка в получении организацией, осуществляющей государственную регистрацию прав на недвижимое имущество и сделок с ним, документов на государственную регистрацию указанных прав.

Платежи за регистрацию прав на недвижимое имущество и землю, сделок с указанными объектами, платежи за предоставление информации о зарегистрированных правах, оплата услуг уполномоченных органов и специализированных организаций по оценке имущества, изготовлению документов кадастрового и технического учета (инвентаризации) объектов недвижимости учитываются в целях налогообложения прибыли по самостоятельному основанию в соответствии с подп. 40 п. 1 ст. 264 НК РФ в составе прочих расходов налогоплательщика, связанных с производством и (или) реализацией.

Таким образом, в налоговом учете стоимость земельного участка составляет 5150000 руб.

В соответствии со ст. 264.1 НК РФ расходы на приобретение земельных участков из земель, находящихся в государственной и муниципальной собственности, на которых находятся здания, строения или которые приобретаются для целей капитального строительства объектов основных средств на этих участках, включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией. При этом по выбору налогоплательщика эти расходы:

— признаются расходами отчетного (налогового) периода равномерно в течение срока, который определяется налогоплательщиком самостоятельно (не менее 5 лет);

— признаются расходами отчетного (налогового) периода в размере, не превышающем 30% исчисленной в соответствии со ст. 274 НК РФ налоговой базы предыдущего налогового периода до полного признания всей суммы указанных расходов.

Выбранный способ списания расходов, связанных с приобретением права на земельный участок, необходимо закрепить в учетной политике для целей налогообложения. В вашей ситуации это будут дополнения к учетной политике на 2008 год.

Преимущества того или иного способа списания расходов рассмотрим на примерах.

Первый способ списания расходов на землю

При равномерном способе списания расходов на землю у налогоплательщиков появляются вопросы о необходимости определять расходы пропорционально дням за период с момента подачи документов на госрегистрацию до конца месяца.

Из норм НК РФ однозначно вытекает, что расходы на приобретение права на землю учитываются начиная с месяца, к которому относится дата расписки в получении документов на госрегистрацию права собственности. О том, что сумму расходов за этот месяц нужно определять пропорционально дням за период с момента подачи документов на госрегистрацию до конца месяца, в подп. 2 п. 3 ст. 264.1 НК РФ не говорится.

Значит, не важно, сколько дней прошло с момента подачи документов на госрегистрацию до конца месяца и налогоплательщик имеет право в том месяце, когда он подал документы в регистрационные органы, списать на прочие расходы полную сумму ежемесячных затрат, связанных с приобретением права на землю.

С учетом того, что рассрочка платежа договором купли-продажи не предусмотрена, расходы на приобретение списываются равномерно в течение 5 лет по 85833 руб. в месяц.

В связи с тем, что в бухгалтерском учете расходы на приобретение земельного участка не отражаются, образуются постоянные разницы.

Второй способ списания расходов на землю

Так как вы в своем вопросе указываете только о стабильной прибыльности, не указывая ее размеры, рассмотрим несколько вариантов.

Момент начала списания расходов на земельные участки (со дня подачи документов на госрегистрацию права собственности) относится как к первому, так и ко второму способу учета.

При втором способе учета затраты на приобретение права на землю списываются исходя из налоговой базы предыдущего налогового периода. Значит, сумму расходов, признаваемую в текущем году, можно определить сразу.

Подпункт 1 п. 3 ст. 264.1 НК РФ не содержит никаких указаний насчет списания затрат, рассчитанных вторым способом. Равномерное распределение затрат обязательно только для первого способа списания расходов на землю. При втором способе учета расходов налогоплательщик вправе самостоятельно определять порядок их признания в течение года. Их можно списывать единовременно в полной сумме либо равномерно распределять по отчетным периодам года. Конкретный способ необходимо закрепить в учетной политике для целей налогообложения.

Налогоплательщикам нужно быть очень внимательными при определении предельной суммы расходов на приобретение права на земельные участки. В подп. 1 п. 3 ст. 264.1 НК РФ прописано, что налоговая база предыдущего налогового периода, исходя из которой рассчитывается доля признаваемых затрат, формируется без учета расходов, связанных с приобретением права на землю и осуществленных в предыдущем году.

Вариант первый

Налогооблагаемая база по налогу на прибыль (налоговая декларация) за 2007 год составила 1000000 руб., за 2008 год — 1500000 руб. Расходы, связанные с приобретением земли и учтенные при формировании налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в 2007 году, отсутствуют.

Таким образом, в 2008 году расходы на приобретение земельного участка могут быть списаны в сумме 300000 руб. (1000000 х 30%).

2009 год.

Налогооблагаемая база 2008 года с учетом корректировки на расходы по земле составила 1800000 руб. (1500000 + 300000). Расходы на приобретение земли в 2009 году списываются в размере 540000 руб.

Вариант второй

Налогооблагаемая база по налогу на прибыль (налоговая декларация) за 2007 год составила 20000000 руб. Расходы, связанные с приобретением земли в 2007 году, не осуществлялись.

В 2008 году расходы на приобретение земельного участка могут быть списаны в сумме 5150000 руб. (20000000 х 30% = 6000000).

Результаты расчетов представим в сводной таблице:

                                                                                                                       Руб.

Говорить однозначно о выгодности того или иного способа списания расходов на землю не приходится. Предприятие самостоятельно должно его определить, предварительно взвесив все «за» и «против».

Когда у предприятия в налоговом периоде имеется несколько сделок с земельными участками, необходимо руководствоваться письмом Минфина от 27.06.2007 № 03-03-06/1/425. Из этого письма следует, что предельный размер расходов на землю при осуществлении организацией сделок как по приватизации земли, так и по приобретению «арендных» прав определяется отдельно по каждой сделке. Иными словами, если организация ко всем земельным расходам применяет 30% способ списания, то при подсчете налога на прибыль она возьмет 30% от предыдущей налоговой базы столько раз, сколько заключено сделок по выкупу земли и прав аренды.

Н.Б. Лопатина

1063.В результате инвентаризации выявлены излишки материалов и неучтенный, но эксплуатируемый объект основных средств.
Следует ли применять счет 08 при оприходовании этого объекта основных средств и надо ли начислять амортизацию по нему для налогового учета? В каком периоде учесть расходы по списанию в производство излишне выявленных материалов для целей налогового учета?

Первоначально разберем ситуацию, когда выявлены излишки материально-производственных запасов (далее — МПЗ).

Выявленные излишки МПЗ приходуются по рыночным ценам на дату проведения инвентаризации:

Дебет счета 10 «Материалы»   Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 91.1 «Прочие доходы».

Основанием для бухгалтерской записи является сличительная ведомость, приказ руководителя и бухгалтерская справка.

В дальнейшем при использовании данных МПЗ в производстве производится списание на основании акта на списание:

Дебет счета 20 «Основное производство» (23, 25, 26, 44)   Кредит счета 10 «Материалы».

Для целей налогообложения прибыли суммы оприходованных излишков МПЗ, выявленные в результате инвентаризации, включаются в состав внереализационных доходов согласно п. 20 ст. 250 НК РФ. По данному доходу формируется налоговый регистр.

Стоимость излишек МПЗ для налогового учета формируется в соответствии с п. 5 ст. 274 НК РФ, а именно исходя из цены сделки с учетом положений ст. 40 НК РФ, то есть по рыночным ценам. Таким образом, стоимость оприходованныхизлишков МПЗ в бухгалтерском и налоговом учетах будет одинаковая.

Стоимость МПЗ в виде излишков, выявленных в ходе инвентаризации, включается в состав материальных затрат на основании п. 2 ст. 254 НК РФ. То есть определяется как сумма налога на прибыль, исчисленная со стоимости оприходованных и списанных на производство излишек МПЗ.

Для примера рассмотрим ситуацию:

Март 2008 года

Дебет счета 10   Кредит счета 91 — оприходованы излишки пиломатериала в сумме 90000 руб.;

Дебет счета 20   Кредит счета 10 — списан пиломатериал из состава излишек в сумме 20000 руб.;

Июнь 2008 года

Дебет счета 20   Кредит счета 10 — списан пиломатериал из состава излишек в сумме 70000 руб..

Для расчета налога на прибыль будут признаны:

в I квартале 2008 года :

— доходы — 90000 руб.;

— расходы по данным материальным затратам — 4800 руб. (20000 х 24%);

за I полугодие 2008 года:

— доходы — 90000 руб.;

— расходы по данным материальным затратам — 21600 руб. (90000 х 24%).

В бухгалтерском учете отражается возникновение постоянного налогового обязательства в сумме 16416 руб. (68400 х 24%) Дебет счета 99 «Прибыли и убытки»   Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Основные средства, не принятые к учету, но фактически эксплуатируемые (излишки), оцениваются в бухгалтерском учете также по рыночной стоимости (п. 8 ст. 250 НК РФ) с учетом износа.

Степень изношенности определяет комиссия исходя из технического состояния этого объекта.

В бухгалтерском учете возникают прочие доходы:

Дебет счета 01 «Основные средства»   Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Со следующего за месяцем оприходования излишне выявленного основного средства месяца основное средство начинает амортизироваться:

Дебет счета 20 «Основное производство» (23, 25, 26, 44)   Кредит счета 02 «Амортизация основных средств».

Для целей налогообложения прибыли в результате оценки выявленных излишков основных средств у организации возникает внереализационный доход, который подлежит включению в налоговую базу в том периоде, когда основное средство поставлено на учет.

Вместе с тем указанное основное средство в целях налогообложения прибыли не признается безвозмездно полученным.

И хотя в налоговом учете выявленные по результатам инвентаризации основные средства и относятся к амортизируемому имуществу, но амортизация по ним не начисляется, так как изначально в налоговом учете отсутствует первоначальная стоимость этих объектов (то есть отсутствуют расходы в виде капитальных вложений на их создание или приобретение).

Таким образом, расходы для целей налогообложения прибыли по выявленным в результате инвентаризации основным средствам признаваться не будут никогда.

В результате в бухгалтерском учете возникнет постоянное налоговое обязательство.

Обращаем внимание, что имеется противоположная судебная практика по признанию расходов в части выявленных в результате инвентаризации основных средств (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 16.04.2007 № А33-8921/06-Ф02-1794/07).

Суд встал на сторону налогоплательщика, указав на следующее. При выявлении излишков основных средств в ходе инвентаризации у налогоплательщика отсутствуют расходы по их приобретению, следовательно, первоначальная стоимость основных средств определяется в том же порядке, что и по безвозмездно полученному имуществу согласно п. 1 ст. 257 НК РФ.

Аналогичной судебной практики нет.

М.А. Дмитриева

1064.Как нашему предприятию признавать в налоговом учете расходы по приобретению компьютерной программы, если в договоре с поставщиком срок ее использования не определен: единовременно или постепенно исходя из срока, определенного предприятием?

Минфин РФ неоднократно обращался к данному вопросу и давал свои разъяснения.

В письме от 16.07.2008 № 03-03-06/1/406 Минфин России изложил свою точку зрения таким образом: согласно п. 1 ст. 272 НК РФ расходы на приобретение неисключительного права на использование программного обеспечения, которое приобретено на неопределенный срок, должны распределяться организацией самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов. Свой вывод представители финансового ведомства излагают исходя из следующего.

В соответствии с подп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы, связанные с приобретением права на использование программ для ЭВМ и баз данных по договорам с правообладателем (по лицензионным соглашениям). К указанным расходам также относятся расходы на приобретение исключительных прав на программы для ЭВМ стоимостью менее 10000 руб. и обновление программ для ЭВМ и баз данных.

Согласно п. 1 ст. 272 НК РФ в случае, если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

Ранее об этом Минфин России говорил в своих письмах от 17.03.2008 № 03-03-06/1/185, от 27.11.2007 № 03-03-06/1/826 и др.

При этом есть судебная практика, подтверждающая, что организация вправе учесть такие расходы единовременно (постановления ФАС Волго-Вятского округа от 17.08.2007 № А43-33315/2006-37-925, ФАС Северо-Западного округа от 15.10.2007 № А05-810/2007, от 09.01.2007 № А56-948/2006).

Свой выбор о порядке признания в налоговом учете расходов по приобретенным компьютерным программам рекомендуем закрепить учетной политикой.

1065.Может ли наша организация учесть в целях налогообложения прибыли затраты на украшение торговых залов и витрин перед праздниками?

В соответствии с п. 4 ст. 264 НК РФ расходы по оформлению витрин относятся к ненормируемым рекламным расходам. О возможности отнесения к расходам затрат на праздничное украшение торговых залов в НК РФ не говорится.

Во многих городах местные органы власти настоятельно рекомендуют торговым организациям украшать витрины к новогодним праздникам. Учет и налогообложение истраченных на эти цели средств зависят от того, где именно будут размещаться украшения — в витринах или в офисе фирмы.

По-новогоднему украшенные витрины привлекают внимание клиентов, одновременно рекламируя товары и услуги, которые предлагает организация. Следовательно, средства, потраченные на оформление витрин, можно учесть как рекламные расходы. В бухгалтерском учете они будут отражаться на счете 44 «Расходы на продажу», а для целей налогообложения их целиком можно списать в состав прочих расходов на основании п. 4 ст. 264 НК РФ. В налоговом учете стоимость украшений (без НДС) и налог на рекламу включаются в прочие расходы, связанные с производством и реализацией.

Аналогичное мнение выносилось и в судебных решениях, например, постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 01.03.2007 № А33-10956/06-Ф02-725/07 по делу № А33-10956/06, постановление ФАС Московского округа от 22.07.2004 № КА-А40/5181-04 по делу № А40-37097/03-128-309.

Если вы будете украшать офис, то в налоговом учете такие затраты признаваться не будут, так как они не относятся к производственным (п. 1 ст. 252 НК РФ).

В результате расхождений в части признания расходов на украшение офиса между бухгалтерским и налоговым учетом образуется постоянное налоговое обязательство.

Е.П. Тихоновец

1066.Можно ли отказать в выплате пособия по временной нетрудоспособности работнику (если оплатить, то в каком размере), который совершил прогул без уважительной причины непосредственно перед наступлением нетрудоспособности? В сентябре 2008 года работником предоставлен листок нетрудоспособности, согласно которому он был нетрудоспособен со 02.10.2008 по 09.10.2008 включительно. Без уважительных причин работник отсутствовал 30.09.2008 и 01.10.2008. Страховой стаж работника составляет 9 лет. Работник принят на работу 01.11.2007 с окладом и соответствующими коэффициентами 17000 руб.

В статье 8 Федерального закона от 29.12.2006 № 255-ФЗ «Об обеспечении пособиями по временной нетрудоспособности, по беременности и родам граждан, подлежащих обязательному социальному страхованию» (далее — Федеральный закон № 255-ФЗ) указаны основания для снижения размера пособия по временной нетрудоспособности:

— нарушение застрахованным лицом без уважительных причин в период временной нетрудоспособности режима, предписанного лечащим врачом;

— неявка застрахованного лица без уважительных причин в назначенный срок на врачебный осмотр или на проведение медико-социальной экспертизы;

— заболевание или травма, наступившие вследствие алкогольного, наркотического, токсического опьянения или действий, связанных с таким опьянением.

В статье 9 Федеральный закон № 255-ФЗ указаны периоды, за которые пособие по временной нетрудоспособности не назначается:

— за период освобождения работника от работы с полным или частичным сохранением заработной платы или без оплаты в соответствии с законодательством Российской Федерации, за исключением случаев утраты трудоспособности работником вследствие заболевания или травмы в период ежегодного оплачиваемого отпуска;

— за период отстранения от работы в соответствии с законодательством Российской Федерации, если за этот период не начисляется заработная плата;

— за период заключения под стражу или административного ареста;

— за период проведения судебно-медицинской экспертизы.

Кроме того, основаниями для отказа в назначении застрахованному лицу пособия по временной нетрудоспособности являются:

— наступление временной нетрудоспособности в результате установленного судом умышленного причинения застрахованным лицом вреда своему здоровью или попытки самоубийства;

— наступление временной нетрудоспособности вследствие совершения застрахованным лицом умышленного преступления.

Таким образом, совершение работником прогула непосредственно перед наступлением временной нетрудоспособности не поименовано в указанных статьях как основание для снижения размера пособия по временной нетрудоспособности, так  и для отказа в назначении пособия по временной нетрудоспособности.

Следовательно, в рассматриваемой ситуации пособие по временной нетрудоспособности необходимо выплатить в общеустановленном порядке.

Так, согласно ст. 14 Федерального закона № 255-ФЗ пособия по временной нетрудоспособности исчисляются исходя из среднего заработка застрахованного лица, рассчитанного за последние 12 календарных месяцев, предшествующих месяцу наступления временной нетрудоспособности. Для определения среднего дневного заработка сумма начисленного заработка за последние 12 календарных месяцев, предшествующих месяцу наступления временной нетрудоспособности, делится на число календарных дней, приходящихся на период, за который учитывается заработная плата.

В пункте 7.1 письма Министерства труда и социального развития РФ от 10.07.2003 № 1139-21 указано, что при расчете среднего заработка из расчетного периода исключается только время, а также начисленные суммы, предусмотренные в п. 4 Положения об особенностях порядка исчисления средней заработной платы, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 11.04.2003 № 213 (далее — постановление № 213). Таким образом, время прогула не исключается из расчетного периода. Действительно, в п. 4 постановления № 213 время прогула как основание для исключения его при подсчете среднего заработка не указано. Постановление № 213 утратило силу в связи с изданием постановления Правительства РФ от 24.12.2007 № 922, утвердившего новое Положение об особенностях порядка исчисления средней заработной платы (далее — постановление № 922). Однако в п. 5 постановления № 922, в котором при исчислении среднего заработка перечислены исключаемые из расчетного периода время и начисленные за это время суммы, время прогула также не поименовано. Кроме того, постановлением Правительства РФ от 15.06.2007 № 375 утверждено Положение об особенностях порядка исчисления пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам гражданам, подлежащим обязательному социальному страхованию (далее — постановление № 375), в котором время прогула как основание для исключения его при подсчете среднего заработка не указано.

Так, в п. 8 постановления № 375 указано, что при определении среднего заработка застрахованного лица для исчисления пособия из расчетного периода исключаются следующие периоды, а также начисленные за эти периоды суммы:

— период сохранения за работником среднего заработка в соответствии с законодательством Российской Федерации (за исключением случая, указанного в пункте 13 настоящего Положения);

— период временной нетрудоспособности, отпуска по беременности и родам, отпуска по уходу за ребенком;

— период простоя по вине работодателя или по причинам, не зависящим от работодателя и работника;

— период, в течение которого работник не участвовал в забастовке, но в связи с этой забастовкой не имел возможности выполнять свою работу;

— дополнительные оплачиваемые выходные дни для ухода за детьми-инвалидами;

— другие периоды, когда работник освобождался от работы с полным или частичным сохранением заработной платы или без оплаты в соответствии с законодательством Российской Федерации;

— период, в течение которого работнику предоставлялись дни отдыха (отгулов) в связи с работой сверх нормальной продолжительности рабочего времени при вахтовом методе организации работ и в других случаях в соответствии с законодательством Российской Федерации.

С учетом вышеизложенного средний дневной заработок составляет 553,62 руб. (17000 руб. х 4 мес. + 16150 руб.) : 152 дн., где:

— 16150 руб. (17000 руб.: 20 дн. х 19 дн.) — заработок работника за отработанные им 19 рабочих дней в марте 2008 года;

— 152 дн. — количество календарных дней в периоде с 01.11.2007 по 31.03.2008.

Размер пособия по временной нетрудоспособности составит 4428,96 руб. (553,62 руб. х 8 дн.), в том числе:

— 2 дня за счет средств работодателя в сумме 1107,24 руб.;

— 6 дней за счет средств социального страхования — 3321,72 руб.

Н.А. Панкратова

1067.Организацией арендуется жилье у физического лица. Следует ли ей самостоятельно исчислять и уплачивать НДФЛ с доходов арендодателя? Включается ли в совокупный доход сумма возмещения арендодателю коммунальных и эксплуатационных расходов?

В соответствии со ст. 207 НК РФ плательщиками НДФЛ признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами РФ, а также физические лица, получающие доходы от источников в РФ, не являющиеся налоговыми резидентами РФ.

При этом порядок уплаты налога на доходы физических лиц зависит от того, как заключен договор аренды.

Если договор аренды заключен напрямую с сотрудником, то владелец квартиры должен сам заплатить налог на доходы физических лиц в бюджет (подп. 1 п. 1 ст. 228 НК РФ).

 Если же арендатором является организация, то она и удержит налог на доходы физических лиц с сумм, причитающихся арендодателю (п. 1 ст. 226 НК РФ). В этом случае фирма-арендатор является налоговым агентом и должна удержать и перечислить НДФЛ по ставке 13% в бюджет.

Так, подпунктом 4 п. 1 ст. 208 НК РФ установлено, что для целей гл. 23 НК РФ к доходам от источников в РФ относятся доходы, полученные от сдачи в аренду или иного использования имущества, находящегося в РФ.

При этом налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам.

Таким образом, физическому лицу самостоятельно исчислять и уплачивать НДФЛ с доходов, полученных от сдачи в аренду организации квартиры, не следует, поскольку обязанность по исчислению и уплате налога возлагается на организацию-арендатора, которая признается налоговым агентом.

 Указанная организация обязана удержать начисленную сумму НДФЛ непосредственно из суммы арендной платы при ее фактической выплате.

Помимо арендной платы арендатор может возмещать арендодателю коммунальные и эксплуатационные расходы. Это предусмотрено ст. 616 ГК РФ.

Следует ли удерживать НДФЛ, если договором аренды будет предусмотрено такое возмещение?

Порядок удержания НДФЛ зависит от вида возмещаемых расходов. Так, со стоимости фактически потребленной электроэнергии НДФЛ не удерживается, так как плату за электроэнергию доходом арендодателя нельзя признать. Следовательно, никакой экономической выгоды арендодатель не получает.

Стоимость коммунальных и эксплуатационных расходов не зависит от их фактического потребления. Такие затраты носят постоянный характер и не зависят от того, сдает арендодатель помещение в аренду или нет.

В связи с этим стоимость возмещения этих расходов следует признать доходом гражданина (арендодателя), полученным в натуральной форме на основании п. 2 ст. 211 НК РФ.

Следовательно, с таких расходов следует удержать НДФЛ.

Такая позиция озвучена в письме Минфина России от 14.11.2007 № 03-04-05-01/366.

Л.Г. Волк

1068.В соответствии с подп. 1 п. 2 ст. 40 НК РФ налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять правильность цен по сделкам, заключенным между взаимозависимыми лицами.
В каких случаях, кроме предусмотренных п. 1 ст. 20 НК РФ, лица для целей налогообложения могут быть признаны взаимозависимыми? Имеет ли право налоговый орган привлечь налогоплательщика к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, в случае, если доначисление налога произведено в соответствии с п. 3 ст. 40 НК РФ в результате применения к сделкам налогоплательщика рыночных цен?

В соответствии с п. 2 ст. 20 НК РФ суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным п. 1 ст. 20 НК РФ, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

На практике взаимозависимыми лицами с учетом конкретных обстоятельств судом могут быть признаны: юридическое лицо и его руководитель, два хозяйственных общества в случае, если руководитель одного из обществ имеет долю в уставном капитале в размере 25% в одном из обществ (Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 № 71).

Отдельное обращение налогового органа в суд для установления взаимозависимости в порядке п. 2 ст. 20 НК РФ не требуется.

Установление факта взаимозависимости лиц по обстоятельствам, иным, чем предусмотренные в п. 1 ст. 20 НК РФ, осуществляется судом с участием налогового органа и налогоплательщика в ходе рассмотрения дела, касающегося обоснованности вынесения решения о доначислении налога и пеней.

При защите своих интересов в суде следует учитывать правовую позицию Конституционного Суда Российской Федерации, изложенную в определении от 04.12.2003 № 41-О, в соответствии с которой суд вправе признать определенных лиц взаимозависимыми по основаниям, не предусмотренным п. 1 ст. 20 НК РФ, только при условии, что эти основания указаны в иных правовых актах, а отношения между этими лицами объективно могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

В частности, взаимозависимыми лицами могут быть признаны лица, отнесенные законом к лицам, имеющим заинтересованность в совершении сделки.

В соответствии со складывающейся арбитражной практикой налоговые органы не вправе проверять правильность применения цен по сделкам, заключенным между работником и работодателем, поскольку наличие трудовых отношений само по себе не влечет признание указанных лиц взаимозависимыми (постановление ФАС Уральского округа от 27.11.2003 № Ф09-4033/03-АК, от 16.03.2004 № Ф09-993/04АК, постановление ФАС Волго-Вятского округа от 10.06.2008 № А29-2210/2007).

Пунктом 3 ст. 40 НК РФ предусмотрено, что в случаях, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20% от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

Указанной нормой возможность привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности при доначислении ему налогов исходя из рыночных цен прямо не предусмотрена.

При этом согласно п. 7 ст. 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.

Однако при оспаривании налогоплательщиком решений налоговых органов, связанных с привлечением к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в данной ситуации, арбитражные суды как принимают, так и не принимают позицию налогоплательщика.

В качестве примеров можно привести постановления ФАС Северо-Западного округа от 28.05.2007 по делу № А21-3221/2006, Девятого арбитражного апелляционного суда от 06.09.2007, 13.09.2007 по делу № А40-18070/07-151-118.

В указанных постановлениях отражено, что у налоговых органов не имелось законных оснований для начисления налогоплательщику вследствие применения ст. 40 НК РФ штрафных санкций, так как в соответствии с п. 3 ст. 40 НК РФ налоговым органом могут быть доначислены лишь налог и пени, но не штрафные санкции.

Между тем, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в постановлении от 07.05.2008 по делу № А60-33453/2007 отклонил доводы налогоплательщика о неправомерности применения к нему ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, указав, что они связаны с неправильным толкованием закона.

Таким образом, единой позиции судебными органами при решении этого вопроса не выработано.

Е.В. Пименова

1069.Наша организация имеет лицензии на осуществление разведки и добычи рудного золота и геологического изучения и добычи рудного золота. В 2007 году мы осуществляли геологоразведочные работы на выделенном согласно лицензии участке и несли затраты, связанные с осуществлением этой производственной деятельности, что подтверждают сведения, содержащиеся в книге покупок за 2007 год, и платежные поручения на оплату выставленных поставщиками счетов-фактур. Кроме того, организация реализовывала товары (работы, услуги) своим контрагентам, что отражено в книге продаж за 2007 год. К добыче и реализации драгоценных металлов наша организация не приступала, так как до настоящего времени не окончены геологоразведочные работы на месторождении.
Инспекция ФНС России вынесла в отношении нашей организации решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. В соответствии с этим решением организации вменяется неуплата суммы налога на добавленную стоимость за август 2007 года, в связи с чем налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа, и ему начислены пени.
Кроме того, вторым решением налогоплательщику было отказано в возмещении налога на добавленную стоимость.
По мнению налогового органа, налогоплательщик не имел права заявить в августе 2007 года вычеты по налогу на добавленную стоимость по суммам, предъявленным налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, так как в этом налоговом периоде у него отсутствовали операции по реализации товаров (работ, услуг), облагаемые по ставке 0%.
В подтверждение своей позиции инспекция сослалась на п. 3 ст. 172, п. 10 ст. 171 НК РФ. Прав ли налоговый орган?

Налоговый орган не прав в силу следующего.

Пунктом 1 ст. 171 НК РФ предусмотрено право налогоплательщика уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг) и имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения(п. 2 ст. 171 НК РФ).

Объектами налогообложения в силу подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ являются операции по реализации товаров (работ, услуг), а также имущественных прав.

Порядок и условия предоставления налоговых вычетов предусмотрены ст. 172 НК РФ.

В соответствии с п. 1 этой статьи налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиками товаров (работ, услуг).

Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, после принятия на учетуказанных товаров (работ, услуг), имущественных прав.

В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, отраженной в определении от 04.11.2004 № 324-О, несение налогоплательщиком реальных затрат на оплату начисленных поставщиком сумм налога на добавленную стоимость свидетельствует о праве на вычет сумм налога.

Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в своих судебных актах неоднократно указывал, что основными факторами, определяющими право налогоплательщика на вычет сумм налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам (работам, услугам), являются их производственное назначение, фактическое наличие, учет и оплата (например, постановление ВАС РФ от 30.10.2007 № 8349/07).

Пунктом 3 ст. 172 НК РФ установлен особый порядок предоставления вычетов в отношении, во-первых,операций по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых по ставке 0% (абз. 1 п. 3 ст. 172), и, во-вторых, в отношении налога(п. 10 ст. 171), ранее исчисленного по ставке 18% по операциям по реализации товаров (работ, услуг), облагаемым по ставке 0%, по которым до истечения 180-дневного срока не был собран пакет документов, предусмотренный ст. 165 НК РФ (абз. 2 п. 3 ст.172).

Этот особый порядок не мог быть применен к вашей организации, так как в августе 2007 года вы не производили операций по реализации товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, облагаемых по ставке 0%, что подтверждается вашей книгой продаж за проверяемый налоговый период, декларацией по налогу на добавленную стоимость за август 2007 года, выставленными счетами-фактурами.

Учитывая вышеизложенное, следует сделать вывод о том, что налогоплательщик, не реализующий в проверяемом периоде товары (работы, услуги) и имущественные права, облагаемые по ставке 0%, при применении налоговых вычетов должен руководствоваться п. 1 ст. 172 НК РФ без учета каких-либо особенностей, предусмотренных пп. 2—8 этой статьи.

Следовательно, ваша организация могла предъявить налоговые вычеты при соблюдении условий, отраженных в п. 1 ст. 172 НК РФ.

Как следует из содержания вашего запроса, налоговым органом не было установлено нарушений вышеуказанной нормы, что свидетельствует о том, что организацией были исполнены все условия, предусмотренные п. 1 ст. 172 НК РФ.

М.М. Левицкая

1070.Организация обратилась в 2004 году в налоговый орган с заявлением о возможности применения упрощенной системы налогообложения. Налоговый орган направил уведомление о возможности применения УСН. Спустя три года налоговый орган провел выездную налоговую проверку, по результатам которой было установлено, что организация не вправе была применять УСН (подп. 14 п. 3 ст. 346.12 НК РФ), и начислил налоги, пени и штрафы с учетом того, что организация должна была применять общую систему налогообложения. Правомерны ли действия налогового органа, если он выдал организации уведомление о возможности применения УСН?

В соответствии с подп. 14 п. 3 ст. 346.12 НК РФ организации, в которых доля участия других организаций составляет более 25%, не вправе применять УСН.

Согласно п. 1 ст. 346.11 НК РФ упрощенная система налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством РФ о налогах и сборах. Переход к упрощенной системе налогообложения или возврат к иным режимам налогообложения осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно в порядке, предусмотренном НК РФ.

7 октября Высший Арбитражный суд Российской Федерации в своем постановлении по делу № 6159/08 отметил, что переход на упрощенную систему налогообложения организациями и индивидуальными предпринимателями в соответствии со ст. 346.11—346.13 НК РФ носит уведомительный характер, и выдача инспекцией уведомления о возможности применения упрощенной системы налогообложения не означает принудительного перевода на нее налогоплательщика. Высший Арбитражный суд Российской Федерации сделал вывод о том, что в силу ст. 109, 111 НК РФ для налогоплательщика в данной ситуации уведомление налогового органа о возможности применения упрощенной системы налогообложения является обстоятельством, исключающим привлечение его к ответственности за совершение налогового правонарушения, но не исключает его обязанности по уплате законно установленных налогов.

Таким образом, с учетом мнения Высшего Арбитражного суда Российской Федерации, выраженного в постановлении от 07.10.2008 по делу № 6159/08, в вашей ситуации действия налогового органа неправомерны только в части привлечения к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.