«Аудит-Центр»

Новости

История

Услуги

Контакты

Конференция

Журнал Экономическое обозрение Дальневосточного региона

СПЕЦИАЛИСТЫ "АУДИТ-ЦЕНТРА" ОТВЕЧАЮТ НА ВОПРОСЫ ЧИТАТЕЛЕЙ ЖУРНАЛА "ЭКОНОМИЧЕСКОЕ ОБОЗРЕНИЕ ДАЛЬНЕВОСТОЧНОГО РЕГИОНА" #591-600

591.Предприятие получило от департамента муниципальной собственности в безвозмездное пользование объекты нежилого фонда и поставило их на баланс с начислением износа и отнесением его на себестоимость. Департамент муниципальной собственности является учредителем предприятия.
1. Как должно быть оприходовано имущество, полученное по договору в безвозмездное пользование?
2. Куда должен относиться износ?
И является ли предприятие плательщиком налога на имущество на средства, полученные в безвозмездное пользование?

По договору безвозмездного пользования одна сторона обязуется передать в безвозмездное временное пользование другой стороне, а последняя обязуется вернуть ту же вещь в том состоянии, в каком она ее получила, с учетом нормального износа, или в состоянии, обусловленном договором (п. 1 ст. 689 Гражданского кодекса Российской Федерации).

К договору безвозмездного пользования применяются правила, установленные для договора аренды (п. 2 ст. 689 Гражданского кодекса Российской Федерации). В связи с этим при передаче во временное пользование (аренду) не происходит перехода права собственности на имущество от арендодателя к арендатору, поэтому переданное имущество учитывается в бухгалтерском учете на забалансовых счетах у получателя имущества (арендатора).

Основные средства, полученные организацией по договору безвозмездного пользования, учитываются на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства», который предназначен для обобщения информации о наличии и движении основных средств, арендованных организацией, в оценке, указанной в договоре (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 г. № 94н).

Получение объекта основного средства по договору безвозмездного пользования оформляется актом (накладной) приемки-передачи основных средств по форме № ОС-1, утвержденной постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 г. № 71а «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных, и быстро изнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве».

Аналитический учет по счету ведется по арендодателям, по каждому объекту арендованных основных средств (по инвентарным номерам арендодателя) (п. 14 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина Российской Федерации от 13.10.2003 г. № 91н).

Арендатор обязан поддерживать вещь, полученную в безвозмездное пользование, в исправном состоянии, включая осуществление текущего и капитального ремонта, и нести все расходы на ее содержание, если иное не предусмотрено договором (ст. 685 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Для целей бухгалтерского учета расходы по поддержанию в исправном состоянии основных средств формируют расходы по обычным видам деятельности организации (пп. 5, 7 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 г. № 33н).

Для целей налогового учета расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном состоянии (ст. 253 Налогового кодекса Российской Федерации).

Таким образом, если договором безвозмездного пользования здания предусмотрено, что оплата услуг по эксплуатации здания возложена на арендатора и здание используется исключительно в производственных целях, то указанные затраты могут быть отнесены к расходам, уменьшающим бухгалтерскую прибыль и налоговую базу по налогу на прибыль.

Что касается амортизации арендованного основного средства, то начисление амортизации в бухгалтерском учете по объектам основных средств, сданным в аренду, производится арендодателем, а не арендатором (п. 50 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина Российской Федерации от 13.10.2003 г. № 91н).

В налоговом учете арендованное основное средство не признается амортизируемым имуществом, так как у налогоплательщика отсутствует право собственности на него и, следовательно, амортизация по нему у арендатора также не начисляется (ст. 256 Налогового кодекса Российской Федерации).

Объектом налогообложения по налогу на имущество для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета (ст. 374 Налогового кодекса Российской Федерации).

В связи с тем, что объекты, полученные вами в безвозмездное пользование, не могут быть учтены на счете 01 «Основные средства», так как не соответствуют требованиям, предъявляемым к основным средствам правилами бухгалтерского учета (отсутствует право собственности на эти объекты), то вы не являетесь плательщиками налога на имущество в отношении этих объектов.

О. И. Языкова

592.В организации по контракту работают иностранные граждане, временно проживающие на территории Российской Федерации. В каком порядке следует уплачивать ЕСН и взносы на обязательное пенсионное страхование с выплат, производимых в пользу данного работника?

С 1 января 2003 года налогоплательщики, производящие выплаты в пользу иностранных граждан и лиц без гражданства по трудовым, гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, уплачивают ЕСН в общеустановленном порядке. При этом объектом налогообложения по ЕСН являются любые начисленные в пользу иностранных граждан и лиц без гражданства выплаты по упомянутым договорам, связанные с выполнением работ (оказание услуг), независимо от статуса нанимателя.

Что касается уплаты страхователями страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за своих работников-иностранцев, то согласно ст. 7 Федерального закона от 15.12.2001 г. №167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» застрахованными лицами помимо граждан Российской Федерации являются иностранные граждане и лица без гражданства, проживающие на территории Российской Федерации, если они работают по трудовому договору или договору гражданско-правового характера, предметом которого являются выполнение работ и оказание услуг. При этом Федеральным законом от 15.12.2001 г. № 167-ФЗ не установлено зависимости для признания иностранного гражданина застрахованным лицом от того, временно или постоянно он проживает на территории Российской Федерации.

Учитывая вышеизложенное, у организации возникает обязанность по уплате ЕСН и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование с производимых выплат в пользу иностранных работников, занятых на территории Российской Федерации, независимо от места заключения договора и порядка осуществления таких выплат, независимо от наличия или отсутствия права данных работников на пенсионное или социальное обеспечение в Российской Федерации за счет средств соответствующих фондов, а также статуса этих работников.

Такое мнение выражено в письме Министерства финансов Российской Федерации от 19.07.2004 г. №03-05-04/92.

593.Организация, применяющая УСНО, выплачивает пособие по временной трудоспособности своим работникам за счет следующих источников:
- средства ФСС - в части суммы пособия, не превышающей за полный календарный месяц одного МРОТ;
- средства организации - в части суммы пособия, превышающей вышеуказанный размер.
Следует ли на сумму пособия сверх минимального размера оплаты труда начислять страховые взносы на обязательное пенсионное страхование и, соответственно, на их величину уменьшать сумму единого налога?

Согласно п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15.12.2001 г. №167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов в бюджет Пенсионного фонда Российской Федерации являются объект налогообложения и налоговая база по ЕСН, установленные гл. 24 Налогового кодекса Российской Федерации.

В силу пп. 1 п. 1 ст. 238 Налогового Кодекса Российской Федерации государственные пособия, выплачиваемые в соответствии с законодательством Российской Федерации, не подлежат обложению ЕСН, в пределах лимита, установленного ст. 15 Федерального закона от 11.02.2002 г. №17-ФЗ «О бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации». К таким пособиям относится и пособие по временной нетрудоспособности.

Таким образом, несмотря на то, что пособие частично выплачивается за счет организации, оно относится к выплатам, которые являются пособиями, гарантированными государством, и на которые не начисляются ни ЕСН, ни взносы в ПФР.

Поскольку страховые взносы на обязательное пенсионное страхование на указанное пособие не начисляются, организация не вправе уменьшать на их величину сумму единого налога.

М. А. Абдикеева

594.Мы имеем на балансе объект основных средств, полностью самортизированный. Каким образом отразятся в бухгалтерском и налоговом учетах расходы по реконструкции данного объекта?

Действительно, очень часто встречаются случаи, когда предприятие считает целесообразным и экономичным модернизировать и использовать в дальнейшем объект полностью самортизированный, но находящийся в рабочем состоянии, чем списывать его и приобретать новый.

Отражение расходов, связанных с реконструкцией объектов основных средств, в бухгалтерском и налоговом учетах имеет свои особенности. В бухгалтерском учете для учета таких затрат необходимо руководствоваться Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденным Приказом Минфина России от 30.03.2001 г. № 26н (с учетом последующих изменений). В налоговом учете – ст. 257 Налогового кодекса РФ (25 глава).

Бухгалтерский учет реконструкции основных средств

Затраты на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию объекта основных средств учитываются на счете учета вложений во внеоборотные активы. Это следует из п. 42 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 г. № 91н.

Согласно п. 27 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 затраты на восстановление объекта основных средств отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся. При этом затраты на модернизацию и реконструкцию объекта основных средств после их окончания могут увеличивать первоначальную стоимость такого объекта, если в результате модернизации и реконструкции улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные показатели функционирования (срок полезного использования, мощность, качество применения и т. п.) объекта основных средств.

Вместе с тем в том же п. 42 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств предлагается два варианта списания средств со счета 08 «Вложения во внеоборотные активы»: по завершении работ по реконструкции объектов они либо увеличивают первоначальную стоимость этого объекта основных средств и списываются в дебет счета учета основных средств, либо учитываются на счете учета основных средств обособленно, и в этом случае открывается отдельная инвентарная карточка на сумму произведенных затрат.

В результате проведенной реконструкции, улучшения нормативных показателей функционирования объекта организация может установить новый срок использования этого объекта по собственному усмотрению, причем не ограниченный бухгалтерским законодательством, исходя из:

- ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;

- ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;

- нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды).

Данные рекомендации даны в п. 20 ПБУ 6/01.

Кроме того, организация может по собственному усмотрению и не пересматривать срок полезного использования, оставить срок использования, принятый до реконструкции объекта.

Если до реконструкции основного средства оно было полностью самортизировано, то после его восстановления организация может установить новый срок полезного использования, исходя из тех же критериев, что описаны выше.

Минфин России в п. 2 Письма от 04.08.2003 г. № 04-02-05/3/65, отвечая на частный запрос налогоплательщика, отмечает, что в случае проведения реконструкции полностью самортизированного объекта основных средств, отработавшего максимальный срок полезного использования, установленный Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, фактически создается новое основное средство с измененными характеристиками, которые предусматривают установление нового срока полезного использования исходя из названной Классификации. Причем первоначальная стоимость объекта основных средств, по мнению Минфина России, формируется из сумм, затраченных на реконструкцию этого объекта. В бухгалтерском учете, как отмечается в указанном выше письме Минфина России, расходы на реконструкцию основного средства увеличивают его первоначальную стоимость (на основании п. 27 ПБУ 6/01). И если его остаточная стоимость равна нулю (то есть основное средство полностью самортизировано), то организация вправе пересмотреть срок полезного использования (на основании п. 20 ПБУ 6/01) и начислять по нему амортизацию «исходя из нового срока полезного использования с учетом его увеличения».

Пример № 1: Первоначальная стоимость объекта основного средства составляет 320000 руб. Его остаточная стоимость равна нулю. Стоимость работ по реконструкции объекта составила 20000 руб., в т. ч. НДС 3051 руб. Организацией принят новый срок полезного использования 72 месяца. Срок использования объекта до реконструкции был 48 месяцев.

В данном примере у организации создается новый объект основных средств остаточной стоимостью 16949 руб. (20000 – 3051). Первоначальная стоимость его составит 336949 руб. Поскольку прежний срок полезного использования был 48 месяцев, а новый принят 72 месяца, то срок амортизации объекта увеличивается на 24 месяца (72 - 48). Следовательно, ежемесячная сумма амортизации реконструированного объекта будет составлять 706 руб.:

16949 : 24 мес. = 706

Налоговый учет реконструкции основных средств

Затраты на реконструкцию объекта основного средства в налоговом учете, также как и в бухгалтерском, относятся на увеличение его первоначальной стоимости. Это предусмотрено п. 2 ст. 257 НК РФ. Но в отличие от норм бухгалтерского учета, п. 1 ст. 258 НК РФ устанавливает, что увеличение срока полезного использования возможно только в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено такое основное средство.

По мнению Департамента налоговой политики Минфина России, изложенному в указанном выше письме, порядок расходов на реконструкцию полностью самортизированных основных средств зависит от того, какой срок полезного использования был изначально установлен: меньше или равный максимальному сроку для данной группы ОС по Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы. Эта Классификация утверждена Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 г. № 1.

В первом случае (если максимально возможный срок полезного использования еще не истек) первоначальная стоимость реконструированного основного средства увеличивается на сумму расходов на реконструкцию. Затем эта сумма списывается через амортизацию, «используя оставшийся срок полезного использования».

Если же срок, предусмотренный Классификацией, уже закончился, то в результате реконструкции создается новое основное средство. В этом случае, по мнению Департамента налоговой политики Минфина России (в указанном выше письме от 04.08.2003 г. № 04-02-05/3/65), нужно начислять амортизацию исходя из вновь установленного срока полезного использования.

Пример № 2: Рассмотрим первый вариант начисления амортизации. Воспользуемся исходными данными предыдущего примера. Предположим, что по Классификации основных средств данный объект относится к третьей амортизационной группе. В эту группу входит имущество со сроком полезного использования от 3 до 5 лет включительно (т. е. от 36 до 60 месяцев). Первоначальный срок использования нашего объекта до его реконструкции был принят 48 месяцев, после реконструкции – 72 месяца.

Учитывая изложенное, в целях налогообложения прибыли срок полезного использования данного объекта после реконструкции можно увеличить только до 60 месяцев, т. е. на 12 месяцев (60 - 48). Таким образом, ежемесячно для расчета налога на прибыль на расходы предприятия амортизация будет включаться в сумме 1412 руб.:

16949 : 12 мес. = 1412

Пример № 3: Рассмотрим второй вариант начисления амортизации. Предположим, что по Классификации основных средств реконструируемый объект основных средств относится также к третьей амортизационной группе, со сроком полезного использования от 3 до 5 лет включительно (от 36 до 60 месяцев). Первоначальный срок использования нашего объекта до его реконструкции был принят 60 месяцев, после реконструкции – 72 месяца. Первоначальная стоимость объекта составляет 320000 руб. Его остаточная стоимость равна нулю. Стоимость работ по реконструкции объекта составила 20000 руб., в т. ч. НДС 3051 руб.

Как следует из условий примера, по данному объекту первоначально был установлен максимальный срок его использования. После завершения реконструкции нет возможности продолжать начислять амортизацию, следовательно, по мнению Минфина России, создаем новый объект основных средств первоначальной стоимостью 16949 руб., со сроком полезного использования от 36 до 60 месяцев. Предположим, что вами принят, в пределах данной амортизационной группы, срок 36 месяцев плюс 1 месяц (37 месяцев).

Таким образом, ежемесячно для целей налога на прибыль на расходы предприятия амортизация будет включаться в сумме 458 руб.:

16949 : 37 мес. = 458

Е. В. Пименова, юрист

595.30.08.2004 г. мы обратились в налоговую инспекцию по месту своего нахождения с заявлением о возврате излишне уплаченного налога на прибыль за 2003 год. Уточненная декларация по налогу на прибыль за 2003 год была представлена нами в налоговый орган 29.04.2004 г. В последующем мы снова уточняли налоговую декларацию, однако переплата, которую мы просили вернуть, сохранялась.
Налоговая инспекция отказала в возврате налога со ссылкой на ст. 88 Налогового кодекса Российской Федерации и указанием на то, что возврат возможен только после проведения камеральной проверки последней уточненной декларации, т. е. по истечении 3-месячного срока со дня ее представления.
Правомерен ли отказ налогового органа?

По нашему мнению, налоговый орган поступил неправомерно, если соблюдены два условия:

1) если на день подачи заявления о возврате имелись реально переплаченные суммы налога, фактически зачисленные в соответствующий бюджет;

2) если организация и ее структурное подразделение находились в одном субъекте Российской Федерации.

По первому условию необходимо отметить следующее.

Правовым основанием для проведения любого зачета или возврата излишне уплаченного налога (сбора), пени является ст. 78 Налогового кодекса Российской Федерации (далее по тексту - НК РФ), устанавливающая общие правила, по которым производится зачет и возврат.

Излишне уплаченный налог возникает в случае образования положительной разницы между размером ранее перечисленной в бюджет суммы налога и размером действительного налогового обязательства налогоплательщика.

О возникшей переплате может заявить сам налогоплательщик, представив в налоговый орган заявление, из которого явно усматривалось бы желание возвратить налог на свой расчетный счет.

Если переплата связана с ошибкой в декларации по налогу, тогда вместе с заявлением в налоговый орган нужно представить уточненную налоговую декларацию.

Согласно ст. 80 НК РФ налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах, произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах, исчисленной сумме налога и (или) других данных, связанных с исчислением или уплатой налогов.

В соответствие со ст. 81 НК РФ налогоплательщик обязан при обнаружении в налоговой декларации неотражения или неполноты отражения сведений внести дополнения и изменения в налоговую декларацию.

Кроме того, переплату может выявить и налоговый орган.

П. 3 ст. 78 НК РФ обязывает его сообщать об этом налогоплательщику с указанием конкретной суммы переплаты.

Такое извещение должно быть направлено в течение одного месяца с момента обнаружения факта переплаты.

Если налогоплательщик в заявлении предъявляет требование о возврате излишне уплаченных сумм налоговых платежей, то заключение по форме № 21 оформляется только после соответствующей проверки состояния расчетов с бюджетами по всем налогам (сборам) и иным обязательным платежам.

В первую очередь излишне уплаченный налог направят на погашение недоимки по этому или другим налогам (сборам), пеням, при условии, что и недоимка, и переплата находятся в пределах одного бюджета (федерального, бюджета субъекта Российской Федерации, местного). Таково требование п. 5 и п. 7 ст. 78 НК РФ.

Таким образом, возврату подлежит остаток не зачтенной суммы переплаты.

Срок подачи заявления на возврат излишне уплаченного налога ограничен п. 8 ст. 78 НК РФ и равен трем годам со дня уплаты.

В соответствии с п. 9 ст. 78 НК РФ возврат суммы излишне уплаченного налога производится за счет средств бюджета, в который произошла переплата, при условии фактического зачисления указанных сумм на счета по учету доходов бюджетов или внебюджетных фондов в течение месяца со дня подачи заявления о возврате.

На сумму излишне уплаченного и не возвращенного в установленный срок налога начисляются проценты за каждый день нарушения срока возврата.

Таким образом, в течение одного месяца со дня подачи заявления о возврате налоговый орган обязан произвести установленные НК РФ меры налогового контроля и проверить факты излишней уплаты налога, т. е. соответствие указанных в заявлении сумм переплаты с начисленными и уплаченными суммами налога (сбора) или иных платежей в карточке лицевого счета.

Уточненные налоговые декларации, представленные налогоплательщиком перед рассмотрением вопроса о возврате, в обязательном порядке проверяются в ходе камеральной проверки.

Абзацем 2 ст. 88 НК РФ установлено, что камеральная проверка проводится в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации и документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, если законодательством о налогах и сборах не предусмотрены иные сроки.

Как уже отмечалось выше, п. 9 ст. 78 НК РФ установлен месячный срок, исчисляемый со дня подачи заявления о возврате.

Этот срок налоговые органы обязаны соблюдать даже в тех случаях, когда они решают проверить правомерность переплаты и назначают выездную налоговую проверку либо другие мероприятия налогового контроля.

Такой вывод делают арбитражные суды, рассматривая подобные ситуации.

В частности, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в Постановлении от 19.02.2002 г. № А19-10963/01-43-ФО2-170/02-С1 указал, что любые предусмотренные Налоговым кодексом меры налогового контроля для проверки фактов излишней уплаты налога нужно проводить в течение одного месяца.

Из Рекомендаций по порядку ведения в налоговых органах карточек лицевых счетов налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов (утв. Приказом МНС РФ от 05.08.2002 г. №БГ-3-10/411) следует, что в случае наличия расхождений по заявленной налогоплательщиком к возврату сумме переплаты копия первоначально представленного заявления возвращается налоговым органом налогоплательщику без исполнения с приложением сальдо расчетов с бюджетами и предложением провести выверку расчетов с бюджетом.

После урегулирования разногласий по суммам переплаты или задолженности налогоплательщик представляет в налоговый орган новое заявление о возврате излишне уплаченных сумм налогов.

Однако, по нашему мнению, такой порядок не согласуется с положениями, содержащимися в ст. 78 НК РФ, где установлен месячный срок для принятия решения о возврате.

Следовательно, в рассматриваемом нами случае налоговый орган должен был провести контрольные мероприятия в срок до 30.09.2004 г. и в случае наличия переплаты на момент обращения налогоплательщика с заявлением возвратить переплату, в случае ее отсутствия - отказать, направив мотивированный ответ налогоплательщику.

По второму условию необходимо учитывать, что организации, в состав которых входят территориально обособленные подразделения, уплачивают налог на прибыль в бюджеты субъектов Российской Федерации и в местные бюджеты как по месту своего нахождения, так и по месту нахождения каждого из обособленных подразделений.

Имеющая обособленные подразделения организация в составе налоговой декларации по налогу на прибыль сдает специальные приложения № 5 и № 5а к листу 02.

В этих приложениях производится исчисление налога на прибыль в разрезе каждого подразделения.

Далее исчисленные в этих приложениях суммы налога (авансовых платежей по налогу), которые следует доплатить в бюджет субъекта Российской Федерации и в местные бюджеты (или которые следует вернуть из соответствующих бюджетов), переносятся в общую часть налоговой декларации.

Исходя из порядка представления налоговой декларации, предусмотренного Инструкцией по заполнению налоговой декларации по налогу на прибыль, утвержденной приказом МНС России от 29.12.2001 г. № БГ-3-02/585, налоговому органу по месту нахождения организации предоставляется полная информация по всем суммам, уплачиваемым организацией, в том числе по месту нахождения каждого из ее обособленных подразделений.

Согласно п. 2 ст. 288 НК РФ именно организация-налогоплательщик несет обязанность по уплате налога на прибыль в бюджет субъекта Российской Федерации, при этом часть налога уплачивается по месту нахождения организации, а часть - по месту нахождения филиала.

Из всего вышесказанного следует, что решение о возврате должна принимать инспекция, где организация состоит на учете по месту своего нахождения, т.к. именно в ней будет собрана наиболее полная информация.

Однако нельзя не отметить, что этот вопрос остался неурегулированным в ведомственных документах налогового органа, а также, по нашему мнению, не конкретизирован в налоговом законодательстве.

В соответствии с п. 2 ст. 78 НК РФ возврат излишне уплаченного налога производится налоговым органом по месту учета налогоплательщика.

Ст. 83 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщики подлежат постановке на учет в налоговых органах соответственно по месту нахождения организации, ее обособленных подразделений, месту жительства физического лица, а также по месту нахождения принадлежащего им недвижимого имущества и транспортных средств, подлежащих налогообложению.

Следовательно, организация будет состоять на учете как по месту своего нахождения, так и по месту нахождения своего структурного подразделения.

По нашему мнению, исходя из смысла ст. 78 НК РФ, будет правильным, если решение о возврате в пределах сумм, поступивших в бюджет одного субъекта Российской Федерации, будет принято инспекцией, где организация состоит на учете по месту своего нахождения.

Налоговой инспекции, где организация состоит на учете по месту нахождения своего структурного подразделения, будет гораздо труднее определить наличие возможной переплаты или недоимки в целом по организации, что может послужить поводом для отказа в возврате заявленной суммы налога.

Возможно, решение о возврате может принять и этот налоговый орган, но тогда, во избежание необоснованных отказов, необходимым будет представление налогоплательщиком дополнительных документов, свидетельствующих о переплате по организации в целом.

Если же речь идет о суммах, уплачиваемых в бюджеты разных субъектов Российской Федерации, то, по нашему мнению, возврат должна производить налоговая инспекция по месту учета налогоплательщика, которая находится на территории субъекта Российской Федерации, в бюджет которого произошла реальная переплата.

В. Г. МОРОЗ.

596.Нашей организацией при проведении инвентаризации материальных ценностей на 1.10.2004 г. выявлены излишки дизельного топлива в количестве 2 тонн на 18000 руб. Как правильно отразить хозяйственную операцию по оприходованию и расходу дизельного топлива на производственные цели в бухгалтерском и налоговом учете?

Выявленные в результате инвентаризации излишки материально-производственных запасов в соответствии с п. 28 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина Российской Федерации от 29.07.1998 г., приходуются на баланс организации в корреспонденции со счетом учета прочих доходов и расходов.

В целях налогового учета мы увеличиваем налогооблагаемую прибыль на сумму таких материалов, так как в соответствии с п. 20 ст. 250 Налогового кодекса Российской Федерации они отнесены в состав внереализационных доходов.

Материалы учитываются в бухгалтерском учете в соответствии с п. 5 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 г. № 44н и Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 г. № 94н, на счете 10 «Материалы» по фактической себестоимости.

В соответствии с п. 28 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина Российской Федерации от 29.07.1988 г. № 34н, излишки имущества, выявленные при инвентаризации, приходуются по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации и соответствующая сумма зачисляется на увеличение дохода.

Как мы рассмотрели выше, внереализационный доход, связанный с оприходованием материалов, выявленных в процессе инвентаризации, признается в бухгалтерском и налоговом учете в одном и том же отчетном периоде (в периоде их оприходования), поэтому разниц не возникает.

Однако при оценке операций списания таких материалов в производство тот факт, что материалы получены по результатам инвентаризации, приведет к нулевой налоговой стоимости этих ценностей, так как согласно п. 2 ст. 254 Налогового кодекса Российской Федерации стоимость материалов определяется из цен приобретения и всех расходов, связанных с их потреблением и доставкой, а в нашем случае расходов на приобретение материалы не имеют.

Следовательно, в целях бухгалтерского учета организация учтет при формировании балансовой прибыли всю стоимость списанных в производство материалов, сформированную в бухгалтерском учете.

В целях налогообложения стоимость таких материалов не будет уменьшать размер налоговой базы по налогу на прибыль.

Поскольку оценка стоимости материалов в принципе различается для бухгалтерского и налогового учета, возникает постоянная разница. При этом в целях налогового учета расходов учитывается меньше, в связи с чем налогооблагаемая прибыль становится больше.

В этой ситуации возникают постоянные разницы на сумму израсходованных материалов.

Например, при оприходовании и отпуске в производство 2 тонн дизельного топлива, выявленного вами по результатам инвентаризации, следует это отразить в учете следующими бухгалтерскими записями:

597.Как правильно отразить в бухгалтерском и налоговом учете материалы, полученные нами безвозмездно в декабре 2003 г. и использованные в производство в августе 2004 г.?

Материалы учитываются в бухгалтерском учете в соответствии с п. 2, 5 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденных Приказом Минфина России от 09.06.2001 г. № 44н (далее - ПБУ 5/01) и Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 г. № 94н, на счете 10 «Материалы» по фактической себестоимости. Фактическая себестоимость материалов, полученных организацией безвозмездно, определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету. Под текущей рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанных активов (п. 9 ПБУ 5/01). Данные о текущей рыночной стоимости должны быть подтверждены документально или экспертным путем (п. 23 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 г. № 34н).

В рассматриваемой ситуации, руководствуясь п. 10.3 НБУ 9/22, рыночная стоимость материалов при получении на них права собственности отражается согласно п. 8 ПБУ 9/99, п. 9 ПБУ 5/01, п. 63 Методических указаний по учету МПЗ в бухгалтерском учете в составе внереализационных доходов. То есть на стоимость полученных безвозмездно материалов организация увеличивает налогооблагаемую прибыль. На основании пояснений к счету 98 «Доходы будущих периодов» Инструкции по применению Плана счетов стоимость безвозмездно полученных активов следует учитывать в составе будущих периодов и списывать по мере признания в отчетном периоде внереализационных доходов (при списании материалов в производство). Например: в декабре 2003 г. на сумму 200000 руб., которые списаны в производство в августе 2004 г. В бухгалтерском учете это следует отразить так:

Дебет счета 10 «Материалы» Кредит счета 98 «Доходы будущих периодов» - 200000 рублей на отдельно открытом субсчете 98.2 «Безвозмездные поступления» - оприходованы материалы, полученные безвозмездно по рыночной цене (в январе 2004 г.);

Дебет счета 20, 26Кредит счета 10 «Материалы» - 200000 руб. - списаны материалы в производство в 2004 г.;

Дебет счета 98 Кредит счета 91 - 200000 руб. - списаны доходы будущих периодов в составе внереализационных доходов по мере отпуска материалов в производство (в августе 2004 г.)

В налоговом учете стоимость полученных безвозмездно материалов должна быть включена в состав внереализационных доходов в период их получения (в декабре 2003 г.).

Таким образом, в период безвозмездного получения ценностей внерализационный доход признается в бухгалтерском и налоговом учете в разных отчетных периодах (в бухгалтерском - в августе 2004 г. (в месяце расходов материалов), а в налоговом - в декабре 2003 г. (в месяце их поступления).

В соответствии с п. 8—11 Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов на прибыль» ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 г. № 114н (далее - ПБУ 18/02) в нашей ситуации в месяце поступления материалов возникает вычитаемая временная разница.

Вычитаемая разница в свою очередь приводит к образованию отложенного налогового актива, определяемого как произведение вычитаемой временной разницы отчетного периода на ставку налога на прибыль:

200000 руб. х 24% = 48000 руб. (декабрь 2003 г.)

Согласно п. 14 ПБУ 18/02 отложенный налоговый актив - это часть отложенного налога на прибыль, которая приведет к уменьшению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в последующих отчетных периодах.

Отложенные налоговые активы отражаются в бухгалтерском учете:

Дебет счета 09 «Отложенные налоговые активы» Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» - 48000 рублей (в декабре 2003 г.).

В августе 2004 г., когда в бухгалтерском учете будет признан внереализационный доход от получения материалов безвозмездно (и отпущенных в производство), вычитаемая временная разница погашается, и соответственно погашается отложенный налоговый актив.

Погашение отложенного налогового актива отражается в бухгалтерском учете:

Дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» Кредит счета 09 «Отложенные налоговые активы» - 48000 руб. (август 2004 г.)

Теперь рассмотрим, вправе ли организация включить стоимость безвозмездно полученных материалов в состав материальных расходов и уменьшить налогооблагаемую прибыль на сумму отпущенных в производство материалов.

Согласно п. 1 ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик в целях гл. 25 Налогового кодекса Российской Федерации уменьшает доходы на сумму произведенных расходов (за исключением указанных в ст. 270 Налогового кодекса Российской Федерации).

Порядок списания материальных расходов определен в ст. 254 Налогового кодекса Российской Федерации.

Так, в соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 254 Налогового кодекса Российской Федерации к материальным расходам относятся затраты налогоплательщика на приобретение сырья и материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказание услуг) и образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнение работ, оказание услуг).

Учитывая, что расходы на приобретение имущества в виде безвозмездно полученных материальных ценностей отсутствуют, в целях налогообложения прибыли такое имущество не учитывается. (Письмо Министерства по налогам и сборам от 29.04.2004 г. № 02-5-10/83).

Как следует из изложенного, в рассматриваемой ситуации порядок расходов для целей бухгалтерского и налогового учета различен:

- в бухгалтерском учете стоимость списанных в производство материалов признана, как мы рассмотрели выше, в августе 2004 г.;

- в налоговом учете стоимость безвозмездно полученных материалов принимается равной нулю и не будет уменьшать размер налоговой базы по налогу на прибыль.

Эта сумма расходов в соответствии с п. 4 ПБУ 18/02 признается постоянной разницей, в нашем случае равной 200000 руб., которая приводит к возникновению постоянного налогового обязательства (суммы налога, приводящей к увеличению налоговых платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде).

Сумма постоянного налогового обязательства определяется как произведение постоянной разницы на ставку налога на прибыль. Постоянное налоговое обязательство отражается в бухгалтерском учете (п. 7 ПБУ 18/02, Инструкция по применению Плана счетов).

Дебет счета 99 «Прибыли и убытки» субсчет «Постоянные налоговые обязательства» Кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» - (200000 руб. х 4%) = 48000 руб.

На величины признанных отложенных налоговых активов постоянного налогового обязательства корректируется сумма условного расхода по налогу на прибыль для получения величины текущего налога на прибыль.

Под условным расходом по налогу на прибыль в целях ПБУ 18/02 понимается сумма налога на прибыль, определяемая исходя из бухгалтерской прибыли.

Под текущим налогом на прибыль понимается налог на прибыль для целей налогообложения (п. 20, 21 ПБУ 18/02). Текущий налог на прибыль указывается в налоговой декларации по налогу на прибыль и подлежит уплате в бюджет.

Г. И. Платонова.

598.Как рассчитать работнику средний заработок при уходе его в отпуск, если он ежемесячно по нескольку дней находился в командировке? За время командировки ему производилась оплата из расчета среднего заработка. Отпуск работнику предоставлен 10.09.2004 г. в количестве 36 календарных дней. Расчетный период три месяца. За эти месяцы ему начислено:

Расчет среднего заработка за предоставленный работнику отпуск должен производиться в порядке, установленном ст. 139 Трудового кодекса Российской Федерации и Положением об обеспечении порядка начисления средней заработной платы, утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 11.04.2003 г. № 213 (далее - Положение).

Согласно ст. 139 Трудового кодекса Российской Федерации средний дневной заработок для оплаты отпусков и выплаты компенсации за неиспользованный отпуск исчисляется за три календарных месяца путем деления суммы заработной платы на 3 и на 29,6 (среднее месячное число календарных дней).

В соответствии с п. 4 Положения об особенностях порядка исчисления средней заработной платы при исчислении среднего заработка из расчетного периода исключается время, а также начисленные за это время суммы, если за работником сохранялся средний заработок в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Так как в нашем примере все три месяца, вошедшие в расчетный период, работнику выплачивался средний заработок за время нахождения в командировке, то дни командировки должны быть исключены из расчетного периода в соответствии с п. 4 Положения об особенностях порядка исчисления средней заработной платы. Средний дневной заработок исчисляется путем деления суммы фактически начисленной заработной платы за расчетный период на сумму, состоящую из среднемесячного числа календарных дней (29,6), умноженного на количество полностью отработанных месяцев. При этом следует помнить, что количество календарных дней в не полностью отработанных месяцах рассчитывается путем умножения рабочих дней по календарю 5-дневной рабочей недели, приходящихся на отработанное время, на коэффициент 1,4.

На основании вышеизложенного производим расчет среднего заработка:

1. Произведем расчет дней, которые будут включены в расчет среднего дневного заработка:

- в июне отработано 14 дней (21 день – 7 дней командировки), в расчет принимается 19,6 дня (14 дней х 1,4);

- в июле отработано 12 дней (22 дня – 10 дней командировки), в расчет принимается 16,8 дня;

- в августе отработано 10 дней (22 дня – 12 дней командировки), в расчет принимается 14 дней.

Итого в расчет будет учтено 50,4 календарного дня (19,6 + 16,8 + 14).

2. Определяем сумму, которая будет учитываться при исчислении среднего заработка.

Заработная плата составит 21088 руб. (июнь - 8064 руб. (11760 руб. - 3696 руб. - средняя заработная плата по командировке) + 7040 руб. (12320 руб. - 5280 руб. - средняя заработная плата по командировке) + 5984 руб. (12320 руб. - 6336 руб. - средняя заработная плата по командировке).

3. Определяем размер среднедневного заработка: 418,41 руб. (21088 руб. : 50,4 календарных дня).

4. Рассчитываем сумму среднего заработка за отпуск - 15062, 76 руб. (418,41 руб. х 36 календарных дня).

599.Наше предприятие занимается грузоперевозками. В октябре предприятие заключило со страховой компанией договор страхования автотранспорта (страховой взнос 150000 руб.) сроком на один год.
Страховые взносы уплачены предприятием единовременно в октябре. Как отразить данную операцию в бухгалтерском и налоговом учете?

Согласно п. 2 ст. 263 Налогового кодекса Российской Федерации, расходы на обязательное и добровольное страхование имущества учитываются при налогообложении прибыли.

При этом страховые взносы по всем видам обязательного страхования включаются в прочие расходы в пределах страховых тарифов, утвержденных в соответствии с законодательством Российской Федерации и требованиями международных конвенций. Если же указанные тарифы не утверждены, то в состав прочих расходов включают фактически уплаченные страховые взносы.

По добровольному имущественному страхованию в состав прочих расходов можно включить фактически уплаченные страховые взносы по:

- добровольному страхованию средств, в том числе арендованного, при условии, что этот транспорт используется в производственных целях;

- добровольному страхованию ответственности за причинение вреда, если такое страхование является условием осуществления налогоплательщиком деятельности в соответствии с международными обязательствами Российской Федерации или общественными международными требованиями.

В целях налогообложения расходы на страхование имущества включаются в состав прочих расходов равномерно в течение срока действия договора страхования.

В бухгалтерском учете данная операция отражается следующими проводками:

1. Дебет счета 76/1 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»;

Кредит счета 51 «Расчетный счет» в сумме 150000 руб. (оплачена страховка автотранспорта).

2. Дебет счета 97 «Расходы будущих периодов» субсчет «Имущественное страхование»;

Кредит счета 76/1 в сумме 150000 руб. (расходы по страхованию автотранспорта).

3. Дебет счета 20 «Основное производство»;

Кредит счета 97 субсчет «Имущественное страхование» в сумме 12500 руб. (150000 руб. : 12 месяцев) - расходы по страхованию автотранспорта, относящиеся к текущему месяцу, включены в себестоимость продукции.

Данная проводка отражается в учете ежемесячно в течение срока действия договора имущественного страхования.

При исчислении налоговой базы предприятие сможет включать в прочие расходы уплаченный страховой взнос по имущественному страхованию в таких же размерах, как в бухгалтерском учете: за год - 150000 руб. (всю уплаченную сумму, так как договор действует с октября 2004 года по октябрь 2005 года).

А. П. Погудина.

600.Организация проводит геологоразведочные работы по ручью согласно лицензии на разведку месторождений. В текущем периоде получены услуги сторонних организаций по получению характеристики речных запасов на 3000 рублей и расчету ущерба животному миру при проведении поисковых и оценочных работ по россыпке золота в долине ручья на 30000 рублей.
Возможно ли включить данные затраты в расходы по основной деятельности, связанной с добычей золота?

Согласно ст. 261 Налогового кодекса Российской Федерации расходы налогоплательщика на освоение природных ресурсов можно разделить на три блока.

В первый блок входят расходы на:

- поиски и оценку месторождений полезных ископаемых;

- разведку полезных ископаемых и (или) гидрогеологические изыскания;

- приобретение геологической и иной информации у третьих лиц, в том числе в государственных органах.

При этом расходы на разведку полезных ископаемых и (или) гидрогеологические изыскания признаются при условии, что такие работы осуществляются на участке недр в соответствии с полученными в установленном порядке лицензиями или иными разрешениями уполномоченных органов (п. 1).

Во второй блок входят расходы на мероприятия подготовительного характера, необходимые для того, чтобы подготовить территорию к ведению горных, строительных и других работ в соответствии с установленными требованиями к безопасности, охране земель, недр и других природных ресурсов и окружающей среды.

Третий блок составляют расходы на возмещение ущерба природе и на выплату компенсаций.

Все такие расходы, осуществленные после 1.01.2002 г., включаются в состав прочих расходов налогоплательщика. Не признаются расходами налогоплательщика расходы, источником финансирования которых являются бюджетные средства и (или) средства государственных внебюджетных фондов (п. 2 ст. 261 Налогового кодекса Российской Федерации).

Не признаются расходами также затраты на безрезультатные работы по освоению природных ресурсов, если в течение 5 лет, предшествовавших представлению налогоплательщику прав на геологическое изучение недр, разведку и добычу полезных ископаемых или иное пользование участком недр, на этом участке непосредственно налогоплательщиком или другими лицами уже осуществлялись аналогичные работы. Однако если прежде аналогичные работы производились на основе принципиально иной технологии и (или) в отношении других полезных ископаемых, то все затраты налогоплательщика на проведение указанных работ подлежат признанию в качестве расходов (п. 5 ст. 261 Налогового кодекса Российской Федерации). Признание или непризнание таких расходов осуществляется на основе информации, предоставляемой Минприроды России или его территориальным органам.

Все расходы на приобретение работ (услуг), геологической и иной информации у третьих лиц, а также расходы на самостоятельное проведение работ по освоению природных ресурсов принимаются для целей налогообложения в полном объеме в сумме фактических затрат налогоплательщика (п. 6 ст. 261 Налогового кодекса Российской Федерации).

Если налогоплательщик осуществляет расходы на освоение природных ресурсов, относящиеся к нескольким участкам недр, то он обязан учитывать их отдельно по каждому участку недр. С этой целью налогоплательщик должен в принятой им учетной политике для целей налогообложения определить, как такие расходы будут распределяться (в каких долях) между отдельными участками, отдельными частями участков и конкретными объектами, создаваемыми на участках недр. Методика такого распределения расходов приведена в ст. 325 Налогового кодекса Российской Федерации. В той же статье установлены правила признания расходов, связанных с приобретением лицензий на право пользования недрами.

Указанные расходы на освоение природных ресурсов признаются только после завершения работ (этапов работ) с 1 числа месяца, следующего за месяцем, в котором работы (этапы работ) завершены. Признанные расходы капитализируются и включаются в состав прочих расходов по схеме амортизации. При этом расходы, относящиеся к первому блоку, включаются в состав расходов налогоплательщика равномерно в течение 12 месяцев, а расходы, относящиеся ко второму и третьему блокам,- равномерно в течение 5 лет, но не более срока эксплуатации (соответствующего участка недр).

В аналогичном порядке признаются и подлежат капитализации расходы на безрезультатные геолого-поисковые, геолого-разведочные и иные работы на участке недр или на части территории (акватории) такого участка, предусмотренной лицензией. Признание безрезультатных расходов происходит с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором налогоплательщик уведомил Минприроды России или его территориальный орган о прекращении дальнейших работ на этом участке в связи с их бесперспективностью. Порядок и сроки включения безрезультативных расходов в расходы налогоплательщика совпадают с порядком и сроками, установленными для других расходов на освоение природных ресурсов (п. 3 ст. 261 Налогового кодекса Российской Федерации).

Таким образом, расходы, произведенные организацией, включаются в первую группу расходов - по приобретению иной информации у третьих лиц. По бухгалтерскому учету они включаются в состав расходов будущих периодов по счету 97 и списываются на затраты по завершению этапа работ с соблюдением вышеизложенных условий.